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摘要：持有至到期投資有分期付息和到期一次性還本付息兩種付息方式，兩種付息方式均要求采用實際利率法進(jìn)行會計處理，但其實際利率、攤余成本及利息調(diào)整的處理方法都有所不同。本文對兩種付息方式的會計處理進(jìn)行辨析，提高學(xué)習(xí)與會計核算的效率與效果。

關(guān)鍵詞 ：持有至到期投資；分期付息；到期一次性還本付息；會計處理

持有至到期投資是指到期日固定，回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖與財務(wù)能力持有至到期的金融資產(chǎn)。由于持有至到期投資要求到期日固定、回收金額固定或可確定，所以這種金融資產(chǎn)只可能是債權(quán)性工具，包括國債或企業(yè)債券。

我國會計準(zhǔn)則把滿足其他條件的浮動利率債券也歸入持有至到期投資。債券的還本付息方式包括到期一次性還本付息、分期付息到期還本及分期付息分期還本三種，而最常見的是前面兩種方式。無論是哪種方式，在持有債券期間，我國現(xiàn)行會計準(zhǔn)則均要求按實際利率法計算債券投資的實際投資收益，并對持有至到期投資的“利息調(diào)整”進(jìn)行攤銷。在到期一次性還本付息和分期付息到期還本兩種付息方式下，持有至到期投資的實際利率計算、攤余成本等都存在差異，導(dǎo)致在理解上及實際運用中存在困難，本文對兩種付息方式下的持有至到期投資的會計處理進(jìn)行辨析。

一、兩種方式下債券實際利率的確定不同

持有至到期投資的實際利率是進(jìn)行該債券投資的真實投資收益率。實際上，債券投資的實際利率也就是投資該債券的內(nèi)含報酬率。從計算的角度來看，實際利率是使債券的初始入賬金額與其未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值相等的折現(xiàn)率。從歷史成本計量的角度看，這個折現(xiàn)率將在債券的存續(xù)期間保持不變，所以有觀點認(rèn)為，實際利率法是將持有至到期投資基于歷史成本計量模式進(jìn)行后續(xù)計量的一種方法。

持有至到期投資的后續(xù)計量要求以實際利率進(jìn)行投資收益的確定及溢折價的攤銷。因而在取得持有至到期投資，并進(jìn)行初始計量時，應(yīng)及時計算該債券的實際利率。持有至到期投資常見的兩種還本付息方式，使得其未來現(xiàn)金流存在明顯差異，其實際利率的確定也相應(yīng)不同。

（一）分期付息、到期還本方式

持有至到期投資金融資產(chǎn)若為分期付息、到期還本的債券投資，其預(yù)計的未來現(xiàn)金流有多項，包括到期收回的本金（面值），以及持有期間的每個期末應(yīng)收的當(dāng)期利息。每期期末應(yīng)收的利息都是按照債券面值和票面利率計算的一個相等金額，該利息在債券投資期的每一個期末連續(xù)流入，形成年金。在這種方式下，債券的價值滿足下列算式：

債券初始計量金額= 債券面值×票面利率×（P/A,r,n）+ 債券面值×（P/F,r,n）式中，（P/A,r,n）為利率為r、期數(shù)為n 期的年金現(xiàn)值系數(shù)，其余同上。

要計算此種情況下的折現(xiàn)率r，需要進(jìn)行逐步測試，再使用內(nèi)插法計算出持有至到期投資的實際利率。

（二）到期一次性還本付息方式

持有至到期投資金融資產(chǎn)若為到期一次性還本付息的債券投資，其預(yù)計的未來現(xiàn)金流只有一項，即到期收回的本金（面值）及所有期間的利息之和。則債券的價值滿足下列算式：

債券初始計量金額= 債券面值×（1+ 票面利率×n）×（P/F,r,n）

式中，n 為債券期限，r為債券的實際利率，（P/F,r,n）是利率為r、期數(shù)為n期的普通復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)。

根據(jù)債券價值的計算公式，借助資金時間價值系數(shù)表，再使用插值法就可以計算出該債券的實際利率。當(dāng)然，也可以利用現(xiàn)值系數(shù)（1+r）-n,推出公式，直接計算得到持有至到期投資的實際利率。

二、攤余成本不同

攤余成本從字面來理解是溢折價攤銷后剩余的成本。從實質(zhì)來看，攤余成本是持有至到期投資各期期末的賬面價值，是以投資的全部價款為基數(shù)確定的各期期初成本扣減其溢價攤銷或加上折價攤銷額后的余額。攤余成本也是持有至到期投資計算各期投資收益，確定溢折價攤銷的關(guān)鍵。持有到到期投資每一期的投資收益，即每一個期間真實的投資回報等于各期期初攤余成本與實際利率的乘積。

（一）分期付息、到期還本方式

分期付息、到期還本的持有至到期投資，溢價債券的攤余成本等于債券面值加上未攤銷完的溢價，折價債券的攤余成本等于債券面值減去未攤銷完的折價。由于分期付息，每一期間按照權(quán)責(zé)發(fā)生制計算出來的應(yīng)收利息不構(gòu)成持有至到期投資的賬面價值。對于溢價投資的債券來說，其賬面價值隨持有期的推進(jìn)逐期減少，至到期時其賬面價值即攤余成本等于面值。而折價投資的債券，其賬面價值隨持有期的推進(jìn)逐期增加，至到期時其賬面價值即攤余成本也等于面值。

（二）到期一次性還本付息方式

由于到期本息一次性支付，每一期間按照權(quán)責(zé)發(fā)生制計算出來的應(yīng)收利息構(gòu)成持有至到期投資的賬面價值，用“應(yīng)計利息”明細(xì)賬進(jìn)行核算。因而持有至到期投資的攤余成本中包括了各期累計的“應(yīng)計利息”。到期一次性還本付息的持有至到期投資，各期期末攤余成本等于期初賬面值加上本期應(yīng)計利息，加上本期折價推銷額，或減去本期溢價攤銷額。無論是溢折價的債券，都要在持有期內(nèi)攤銷完其溢折價，攤余成本到期時均等于債券面值與各期利息之和。

三、利息調(diào)整攤銷額計算不同

除最后一期外，持有至到期投資在各期均按一定的順序確定利息調(diào)整，即溢折價攤銷額。第一步按面值和票面利率計算當(dāng)期應(yīng)收（計）利息，第二步按期初攤余成本和實際利率計算當(dāng)期實際投資收益，第三步倒擠出本期的利息調(diào)整額，即溢折價攤銷額。比較兩種付息方式，由于攤余成本的構(gòu)成內(nèi)容不同，使得利息調(diào)整攤銷額的確定也就不同。

兩種方式下最后一期的利息調(diào)整攤銷額都應(yīng)該在投資收益確認(rèn)之前進(jìn)行計算，但其計算時的內(nèi)容也不同。分期付息的溢價債券，最后一期利息調(diào)整攤銷額等于其期初攤余成本減去面值；折價債券最后一期的利息調(diào)整攤銷額等于其面值減去期初攤余成本。到期一次性付息的溢價債券，最后一期利息調(diào)整攤銷額等于其期初攤余成本減去到期值（包含面值和各期利息之和）；折價債券最后一期的利息調(diào)整攤銷額等于其到期值減去期初攤余成本和本期應(yīng)計利息。

四、實例解析

下面舉例比較兩種付息方式的會計核算，辨析其處理要點。

資料：2012 年1 月2 日，甲公司用銀行存款從證券市場上購買了一項公司債券，債券期限為3 年，劃分為持有至到期投資，債券的面值1 100 元，實際支付價款為950 元，另支付相關(guān)費用11 元，債券票面利率為3％。

注：分期付息、到期還本方式中前面兩期的“應(yīng)收利息”收到的會計處理略。

可供出售金融資產(chǎn)與持有至到期投資一樣，都屬于企業(yè)的金融資產(chǎn)。但可供出售金融資產(chǎn)既可以是權(quán)益性工具的股票等，也可以是債權(quán)性工具的債券等。若可供出售金融資產(chǎn)是債券的話，其核算與持有至到期投資一樣，初始計量時要求區(qū)分面值和“利息調(diào)整”，“利息調(diào)整”中包含溢折價和取得金融資產(chǎn)的交易手續(xù)費，同時計算確定債券投資的實際利率；可供出售金融資產(chǎn)的后續(xù)計量，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制，結(jié)合不同的付息方式，采用實際利率法計算確定各期的“投資收益”，同時進(jìn)行“利息調(diào)整”的攤銷。不同的是，可供出售金融資產(chǎn)要求以公允價值計量，而持有至到期投資要求以歷史成本計量。所以，厘清持有至到期投資在兩種付息方式下的會計處理，對學(xué)習(xí)與核算處理兩種金融資產(chǎn)都有一定意義。

參考文獻(xiàn)：

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[4]劉永澤.會計學(xué)概論[Z].北京：高等教育出版社，2007.

篇2

一、作業(yè)設(shè)計應(yīng)該注重實效性

實效性是作業(yè)的第一要求，是設(shè)計作業(yè)應(yīng)該追求的第一目標(biāo)。作業(yè)設(shè)計應(yīng)該有助于鞏固歷史基礎(chǔ)知識和提高基本技能。作業(yè)設(shè)計首先強(qiáng)調(diào)的就是歷史基礎(chǔ)知識的鞏固，其次，作業(yè)設(shè)計的目的還在于基本技能的提高?，F(xiàn)在，新課程強(qiáng)調(diào)要引導(dǎo)學(xué)生學(xué)會觀察，學(xué)會思考，學(xué)會如何學(xué)習(xí)，培養(yǎng)終身學(xué)習(xí)的能力；同時，《揚州市中考復(fù)習(xí)指導(dǎo)》依據(jù)新課標(biāo)在這些方面也作了明確而具體的要求。因此，我認(rèn)為，學(xué)生的作業(yè)應(yīng)該圍繞考綱進(jìn)行設(shè)計，考什么就做什么，堅決反對“題海戰(zhàn)術(shù)”，在有針對性強(qiáng)化基礎(chǔ)訓(xùn)練的前提下，通過“能力測試題”，培養(yǎng)學(xué)生的口頭表達(dá)能力、合作交流能力、歷史信息收集能力、成果反饋多樣化的能力等。例如，在教學(xué)《拿破侖的文韜武略》時，就重點抓住“文韜”中的“拿破侖法典”進(jìn)行作業(yè)設(shè)計，重點練習(xí)“法典”的作者、內(nèi)容、地位及影響，重點抓住“武略”中“拿破侖對外戰(zhàn)爭的性質(zhì)”進(jìn)行作業(yè)設(shè)計，重點練習(xí)拿破侖對外戰(zhàn)爭的雙重性。這樣，既抓住了重點，又鞏固了基礎(chǔ)，還提高了能力，增強(qiáng)了作業(yè)的針對性和實效性。

二、作業(yè)設(shè)計應(yīng)該注重趣味性

例如，我在設(shè)計作業(yè)的時候，就將“猜謎”“相聲小品”中的有些內(nèi)容放入其中（歷史上跑得最快的人――猜一歷史人物；村口有個修車轱轆的――猜一歷史人物）就收到了較好的效果?？傊?，一定要使歷史作業(yè)的設(shè)計更富有創(chuàng)意，形式新穎、內(nèi)容聯(lián)系實際并有一定的趣味性，從而使學(xué)生在一種愉悅的環(huán)境中，體驗到尋覓真知和增長才干的樂趣。

三、作業(yè)設(shè)計應(yīng)該注重選擇性

初中生由于受主觀因素和客觀因素的影響，尤其是我們農(nóng)村初中生，在學(xué)習(xí)過程中存在個體差異。我們新課程是這樣要求的：教師應(yīng)尊重學(xué)生人格，關(guān)注個體差異，滿足不同學(xué)生的學(xué)習(xí)需要，創(chuàng)設(shè)能引導(dǎo)學(xué)生主動參與的教育環(huán)境，激發(fā)學(xué)生的學(xué)習(xí)積極性，培養(yǎng)學(xué)生掌握和運用知識的態(tài)度和能力，使每個學(xué)生都能得到充分的發(fā)展。因此，教師的作業(yè)設(shè)計必須具有針對性，注重選擇性。例如，《新課程指導(dǎo)與訓(xùn)練》中的作業(yè)分選擇題和非選擇題兩塊，老師在布置作業(yè)的時候就可以要求學(xué)生――選擇題必做；非選擇題可以選做。我們要面對現(xiàn)實，尤其是面對長期以來就形成的輕視歷史學(xué)科的現(xiàn)實，充分考慮學(xué)生的個體差異，為學(xué)生精心設(shè)計分層作業(yè)?；A(chǔ)較好的、學(xué)習(xí)上有一定困難的學(xué)生，將面對不同的作業(yè)，接受不同的要求與評價，在分層的基礎(chǔ)上讓作業(yè)的形式更多樣化，使學(xué)生喜歡做作業(yè)。

四、作業(yè)設(shè)計應(yīng)該注重開放性

新課程突出的理念，就是以學(xué)生為中心，注意培養(yǎng)學(xué)生的創(chuàng)新能力，培養(yǎng)學(xué)生個性的發(fā)展，同時還要培養(yǎng)學(xué)生與他人團(tuán)結(jié)協(xié)作的意識與能力。學(xué)生只有通過積極的探索活動，才能找到解題的方向，獲得自身的發(fā)展。我們的教學(xué)要堅持以學(xué)生為本，充分尊重學(xué)生的興趣愛好，把學(xué)生置于一個動態(tài)、開放的學(xué)習(xí)環(huán)境中，為學(xué)生提供多元、綜合學(xué)習(xí)的機(jī)會，讓學(xué)生在無拘無束的環(huán)境中，學(xué)得主動，學(xué)得積極，使每位學(xué)生都成為學(xué)習(xí)的主人，體現(xiàn)自主開放的學(xué)習(xí)過程。因此，教師所設(shè)計的開放性試題應(yīng)注重對學(xué)生的引導(dǎo)，使學(xué)生在學(xué)習(xí)訓(xùn)練中領(lǐng)悟歷史對現(xiàn)實的借鑒性和史學(xué)本身的感染力；注重學(xué)生對問題自主見解能力和對知識再生、再創(chuàng)性能力的培養(yǎng)；注重對學(xué)生歷史情感、歷史態(tài)度和價值觀的培養(yǎng)。

五、作業(yè)設(shè)計應(yīng)該注重鼓勵性

新課程下的教學(xué)方式是靈活多樣的，評價方式也是豐富多樣的，我們可以以靈活多樣的作業(yè)及其評價方式來更好地調(diào)動學(xué)生學(xué)習(xí)的積極主動性，最大限度地挖掘?qū)W生的潛能，激發(fā)學(xué)習(xí)興趣的創(chuàng)造力。這樣，歷史課的學(xué)習(xí)才更有活力和魅力。教師對學(xué)生的評價可以采用激勵式、委婉式、點撥式、祝福式等多元化的作業(yè)評語。如，可用“優(yōu)”“良”等第式評價；又如，用“很好”“見解獨特”等激勵式評價；還有對個別歷史作業(yè)不認(rèn)真的學(xué)生，可用“需努力”“請加油”“請努力”等評語。一則好的作業(yè)評語，不但有利于師生的情感交流，而且能激起學(xué)生行為動機(jī)，強(qiáng)化良好品質(zhì)，調(diào)節(jié)、疏導(dǎo)學(xué)生的心理，促進(jìn)學(xué)生的全面發(fā)展和個性發(fā)展。

總之，作業(yè)過程是一個有機(jī)的系統(tǒng)，從習(xí)題的選擇、布置的形式、作業(yè)的批改、反饋的策略等，每一個環(huán)節(jié)都值得我們?nèi)パ芯?、推敲。這樣，不僅可以大大調(diào)動學(xué)生學(xué)習(xí)歷史學(xué)科的積極性，而且也有利于學(xué)生全面長久地發(fā)展，為學(xué)生的終身學(xué)習(xí)奠定基礎(chǔ)。

參考文獻(xiàn)：